□ 文 任冬雪
6月19日，备受关注的《个人所得税法修正案草案》（以下简称修订草案）提请十三届全国人大常委会第三次会议审议，这是《个人所得税法》自1980年出台以来第七次大修。“此次《个人所得税法》修订的意义仅次于1993年那次大修，将会是一场根本性变革”，中国政法大学财税法研究中心主任施正文在接受记者采访时表示。
修订草案的主要内容包括：完善有关纳税人的规定；对部分劳动性所得实行综合征税；优化调整税率结构；提高综合所得基本减除费用标准；设立专项附加扣除；增加反避税条款。
那么，此次个人所得税改革究竟有哪些亮点？将会给个人和国家带来哪些影响？改革还有哪些地方需要进一步完善？就上述问题，《财会信报》记者采访了相关专家。
亮点：综合征税、专项扣除、反避税
据统计，2017年我国个人所得税收入为11 966亿元，占全部税收比重超过8%。目前个人所得税是我国仅次于增值税、企业所得税的第三大税种，在筹集财政收入、调节收入分配方面发挥着重要作用。个人所得税关系千家万户的切身利益，个人所得税改革牵系每个人最敏感的神经。此次《个人所得税法》修订最引人注目的无疑是个人所得的基本减除费用标准由3 500元/月提高到5 000元/月（6万元/年），数字带来的冲击总是迅疾而强烈。然而施正文告诉记者，此次《个人所得税法》修订的意义远不止于此，甚至基本减除费用标准提高也并非修订草案的最大亮点。
“我认为修订草案的最突出之处在于它将是个人所得税的课税模式的转变，从原来的分类所得税向综合所得税转型，是一次根本性变革。”施正文表示。他分析，个人所得税中税率、费用扣除等都是在税制框架内发挥作用的。而当下个人所得税存在的问题从根本上说是税制模式不合理、不科学，分类治理进而导致了收入分配不公平、税收征管漏洞。这也是之前个人所得税屡次调整税率，但未能解决个人所得税的功能发挥不充分的原因。
此次个人所得税改革将工资薪金、劳务报酬、稿酬和特许权使用费等四项劳动性所得纳入综合征税范围，适用统一的超额累进税率，居民个人按年合并计算个人所得税，非居民个人按月或者按次分项计算个人所得税。尽管只是“小综合”，未将其他七类收入所得纳入其中，但综合与分类相结合的税制模式，是向综合收入所得税迈出了关键性的一步。随着未来的条件成熟，综合力度逐步加大，将会建立更加成熟的现代个人所得税制度。
“第二个重要变化是在费用扣除中区分了基本费用减除和专项费用扣除。”施正文表示。目前个人所得税费用扣除具有“一刀切”式扣除的弊端，忽略了个体化差异，不能反映公众生计需求和家庭实际消费支出情况。此次修正草案增加子女教育支出、继续教育支出、大病医疗支出、住房贷款利息和住房租金等与人民群众生活密切相关的专项附加扣除，考虑了个人负担的差异性，更符合个人所得税基本原理，有利于税制公平，财政部部长刘昆表示。
“此次修订草案创造性地增加了反避税条款，对于打击恶意税收筹划具有重要作用。”施正文表示。目前，个人运用各种手段逃避个人所得税的现象时有发生，为了堵塞税收漏洞，维护国家税收权益，修订草案参照企业所得税法有关反避税规定，针对个人不按独立交易原则转让财产、在境外避税地避税、实施不合理商业安排获取不当税收利益等避税行为，赋予税务机关按合理方法进行纳税调整的权力。这对于防止税收流失，维护国家和人民合法权益，增强税收公平有着重要作用。
意义：降低中低收入者税负 促进税制公平
此次个人所得税改革被看作是一次根本性变革，其对个人和国家带来的影响也将是深远的。
个人所得税改革给个人带来最直观的影响就是减税。首先，基本减除费用标准由3 500元/月提高到5 000元/月，取得工资、薪金等综合所得的纳税人，总体上税负都有不同程度下降，特别是中等以下收入群体税负下降明显，有利于增加居民收入、增强消费能力，刘昆表示。
第二，施正文表示，优化调整部分税率的级距有利于进一步降低中低收入人群税负，改革方案具体是：扩大3%、10%、20%三档低税率的级距，3%税率的级距扩大一倍，大幅扩大10%税率的级距，现行税率为20%的所得，以及现行税率为25%的部分所得的税率降为10%；现行税率为25%的部分所得的税率降为20%；相应缩小25%税率的级距，30%、35%、45%这三档较高税率的级距保持不变。这意味着很多中低收入者的税率将会下浮一档，减税效益十分明显。
第三，设立了专项附加扣除，与人民群众生活密切相关的教育、医疗、贷款利息支出都可以减税，是降低特殊人群税负的重要组成部分。
由于此次对四项劳动性所得由原来的20%的比例税率的分类征收修改为按全年综合所得的累进征税，对于部分收入多元化的中高收入人群来说，减税力度微乎其微，甚至税负可能有所提高。施正文认为，这体现了个人所得税对高收入人群调节，使税收更好地发挥收入分配的调节作用，社会的收入差距缩小，税制更加公平。
对于个人所得税大幅减税后国家税收收入会不会减少，施正文持乐观态度，他认为，尽管目前中低收入者在数量上是个人所得税纳税的“主力军”，但由于收入低、适用税率低，对个人所得税收入贡献度并不高。此次修订通过防止高收入人群避税，加大征管力度，税收收入还可能相应有所增长。
此外，此次改革对个人所得税征管模式也将是一次革新。目前个人所得税分类征收，征管模式为完全的代扣代缴；四项劳动性所得综合征税需按年度进行汇算清缴，部分高收入纳税人需要年终后合并计算个人所得税并自行申报。施正文认为未来可能要转变到代扣代缴以及综合申报相结合的征管模式，这对于提高税收征管能力提出了迫切要求。
建议：降税率、细化扣除标准、建动态调整机制
此次个人所得税改革意义深远，将会是个人所得税制度变迁中一个重要的转折点，但仍有许多地方要继续改革。考虑到法律的稳定性和目前已经具备的基本条件，施正文认为以下三点应通过进一步审议而纳入本次修订草案中。
第一，适当降低是对综合所得征税的最高边际税率。修订草案中的最高边际税率为45%，这一税率较之以金砖国家和周边国家都偏高，在国际上一般在30%左右。最高边际税率应对向高收入者征税，但综合所得主要是对劳动所得征税，实际上主要靠劳动所得取得收入的人不是顶尖的富人，顶尖的富人主要是通过资本所得来取得。只在劳动所得设置高税率，资本所得按照20%比率税率，实际上不能真正地调节高收入人群收入，而是对通过劳动获得适当财富的中产阶级多征税，打击了他们的劳动积极性。尤其是对于靠劳动、技术、创造等取得所得的高技术人才来说，高税率实际上是不利于创新、创造，反而变相鼓励通过投资投机来取得财富。在开放的经济条件下，税负过重不仅无法吸引国际顶尖人才，而且还会造成本国人才、技术、资本外逃，不利于提高我国的竞争力。此外，过高的税率损害了纳税人的税收遵从性，导致逃税和恶意避税，税收漏洞屡禁不止。
施正文建议将综合征税的最高边际税率降低到30%，认为30%的税率已然不低，对于依靠劳动所得的高收入者来说，适当降低税率，将会提高他们对税法的认可度和遵从度，税收收入反而会增加，进一步促进经济发展。
第二，本次《个人所得税法》修订中应当对专项附加扣除的标准和条件进一步明确。修订草案中提出设立专项附加扣除，但对于具体标准、条件并未进一步说明，将来可能由国务院或财政部确定。按照落实税收法定原则的要求，扣除是税基的要素，是税收法定原则的内涵，应当在法律上作出规定。参考其他国家相关规定，例如美国，也是在法律上予以明确。施正文担心，扣除标准、条件完全由国务院或其财税主管部门确定，基于纳税人和用税人的经纪人理性，四项专项附加扣除可能条件非常严格，扣除限额也会很低，其实际意义也将大打折扣。因此专项附加扣除的基本条件和限额幅度应在《个人所得税法》中有所体现，授权国务院或财政部在幅度内去具体确定。
第三，为了应对通货膨胀导致的隐性增税，应当建立个人所得税动态调整机制。比如说根据物价指数来相应调整费用扣除的标准及幅度，以及根据物价水平适当调整税率级距。法律的调整是滞后的、延时的，而通货膨胀带来的税负变化确是如影随形的。距离上次修订个人所得税法已有七年，期间国家经济高速发展，有多少人因隐性增税税负加重难以估计。设置动态调整机制更科学、更合理，也更符合广大纳税人的期待。
此外，资本所得分项扣除等也还需要相应调整，但任何改革是不可能一步到位的，个人所得税改革也是如此。6月22日，全国人大常委会第三次会议闭幕，但修正草案并未提请本次会议表决，这给个人所得税改革留下了进一步深入的空间与时间。